"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2005, N 15

ТАКОЙ ПРОСТОЙ НЕПРОСТОЙ НАЛОГОВЫЙ ИМУЩЕСТВЕННЫЙ ВЫЧЕТ

Как известно, в целях поддержки граждан, приобретающих или строящих жилье, законодатели предусмотрели частичное освобождение от уплаты НДФЛ путем предоставления налогового имущественного вычета. Порядок его предоставления прописан в пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ. С 1 января 2005 г. этот порядок серьезно изменился: раньше был только один вариант получения вычета, сейчас стало два варианта.
Однако очень важные вопросы о получении имущественного вычета так и остались открытыми. Некоторые специалисты считают, что это не позволяет налогоплательщикам в полной мере реализовать предоставленные им НК РФ права.
Общий порядок получения вычета

Имущественный налоговый вычет предоставляется по приобретенному или построенному жилью. Причем в НК РФ уточняется, что под жильем подразумеваются жилой дом, квартира или доля в них. Проблемы могут возникнуть у покупателей комнат. В п. 4 ст. 16 Жилищного кодекса РФ установлено, что комнатой признается часть жилого дома или квартиры, которая предназначена для использования в качестве места непосредственного проживания граждан. Поэтому, приобретая комнату в коммунальной квартире, налогоплательщик с юридической точки зрения покупает такую квартиру в общую собственность. Таким образом, если в свидетельстве о праве собственности будет указана доля в квартире, то оснований для отказа в вычете нет. Если в нем указана комната, то налоговые органы откажут в вычете по формальным основаниям, ведь о комнатах в НК РФ ничего не говорится.
К вычету принимается сумма фактических расходов на приобретение жилья или на новое строительство. Кроме того, налоговую базу по НДФЛ можно уменьшить на сумму процентов по целевым займам или кредитам, полученным на покупку жилья или его строительство.
Обратите внимание: размер налогового имущественного вычета не может превышать 1 000 000 руб. Следовательно, максимальная сумма НДФЛ, которую могут вернуть налогоплательщику, составляет 130 000 руб. (1 000 000 руб. х 13%). Сумма процентов, о которой говорилось выше, принимается к вычету без каких-либо ограничений.
Состав расходов по приобретению и строительству жилого дома и квартиры, принимаемых к вычету налоговыми органами, различен. В расходы по приобретению и строительству жилого дома входят:
- расходы на разработку проектно-сметной документации;
- расходы на приобретение строительных и отделочных материалов;
- расходы на приобретение жилого дома (в том числе не оконченного строительством);
- расходы, связанные с работами или услугами по строительству (достройке дома, не оконченного строительством) и отделке;
- расходы на подключение к сетям электро-, водо-, газоснабжения и канализации или создание автономных источников электро-, водо-, газоснабжения и канализации.
К расходам на приобретение квартиры можно отнести:
- расходы на приобретение квартиры или прав на квартиру в строящемся доме;
- расходы на приобретение отделочных материалов;
- расходы на работы, связанные с отделкой квартиры.
Однако налоговики примут к вычету далеко не все из перечисленных выше расходов на достройку или отделку. Для этого в договоре на приобретение жилья должно быть указано, что строительство дома, квартиры не завершено и отделка не производилась.
Чтобы получить имущественный налоговый вычет, у налогоплательщика должно быть свидетельство о праве собственности на жилой дом, квартиру или долю в них. Если квартира еще только строится, то в налоговые органы можно представить договор о приобретении прав на квартиру в строящемся доме и акт о передаче квартиры налогоплательщику. Таким образом, к договору о покупке квартиры нужно приложить или свидетельство о праве собственности на нее, или акт о передаче квартиры.
На практике, тем не менее, этот вариант не проходит. Дело в том, что по основной массе вновь строящихся квартир будущие владельцы жилья и строители оформляют инвестиционный договор, в соответствии с которым фактический покупатель юридически является не покупателем, а соинвестором. Следовательно, пока стройка не закончится, никаких актов приема-передачи квартир никто подписывать не будет, и о вычете можно забыть.
И все-таки одного доказательства в виде права собственности на жилье для получения имущественного налогового вычета мало. К заявлению о вычете необходимо приложить платежные документы, подтверждающие реальные затраты налогоплательщика:
- квитанции к приходным ордерам;
- банковские выписки о перечислении денежных средств со счета покупателя на счет продавца;
- товарные и кассовые чеки;
- акты о закупке материалов у физических лиц с указанием в них адресных и паспортных данных продавца и др.
Обратите внимание: список документов, подтверждающих оплату, открытый. В связи с этим между налоговыми органами и претендентами на вычет возникают споры по поводу того, подтверждает ли тот или иной документ оплату расходов.
Так, например, есть Определение КС РФ от 18.12.2003 N 472-О, в котором рассматривается вопрос, можно ли считать подтверждающим документом расписку? Суд пришел к выводу, что можно, но оговорил эту возможность рядом серьезных условий. Во-первых, из документа об оплате расходов должна быть ясно видна сумма расходов на оплату приобретаемого или построенного жилья. Ведь налоговый орган может предоставить имущественный налоговый вычет только исходя из этой суммы. Во-вторых, хотя действующее законодательство и не содержит требований о том, чтобы расчеты между физическими лицами оформлялись документами определенной формы, в них должны быть отражены следующие сведения: сумма уплаченных средств; кто, кому и за что заплатил; дата оплаты; паспортные данные и адреса лиц, указанных в документе; подпись лица, выдавшего документ. Если все эти данные в расписке имеются, то она может считаться подтверждающим документом.
Также распространен еще один нестандартный вариант "свидетельства" о произведенных расходах. Это запись в договоре купли-продажи о том, что расчеты между продавцом и покупателем произведены. Если подпись лица в заявлении нотариально засвидетельствована, то такая запись подтверждает произведенную оплату. Такое указание дано налоговым органам в Информационном письме УМНС России по г. Москве N 11-15/36557 <1>.
--------------------------------
<1> Информационное письмо УМНС России по г. Москве от 09.08.2002 N 11-15/36557 "Обзор результатов рассмотрения жалоб на решения налоговых органов, действия (бездействие) их должностных лиц за первое полугодие 2002 года".

В случае когда работник приобретает квартиру у своего работодателя в рассрочку, для получения имущественного вычета в качестве платежных документов в налоговую инспекцию могут быть представлены:
- договор купли-продажи квартиры;
- расчеты по начислению заработной платы;
- заявление работника с просьбой произвести удержания из заработной платы в счет погашения долга перед организацией по договору купли-продажи квартиры;
- выписки расчетов по погашению задолженности.
Обратите внимание: когда покупатель жилья, не полностью использовавший свое право на имущественный налоговый вычет, продает этот дом, квартиру или долю в них, то он теряет указанное право. Дело в том, что пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ позволяет уменьшить облагаемый НДФЛ доход налогоплательщика на стоимость дома, квартиры только тогда, когда он может подтвердить право собственности на них. После продажи жилья данное право переходит к другому человеку. И тогда уже он будет иметь право на вычет, а продавец дома или квартиры, соответственно, такое право теряет. Такой подход к вопросу о порядке предоставления имущественного налогового вычета изложен в п. 3.3 Письма МНС России от 30.01.2004 N ЧД-6-27/100@.
Первый налоговый период, за который налогоплательщик может предъявить вычет, это год покупки жилья. Тем не менее, сразу обращаться за вычетом необязательно. Ведь срок, в течение которого можно подать заявление о получении имущественного вычета, в НК РФ не оговорен. Хотя встречаются ситуации, когда налоговые инспекторы отказывают в вычете гражданам, купившим или построившим жилье более трех лет назад. При этом они ссылаются на п. 8 ст. 78 НК РФ, где говорится, что вернуть переплаченный налог можно лишь в течение трех лет. Однако это утверждение весьма сомнительно, и на имущественный налоговый вычет распространяться не должно, ведь в данном случае переплаты налога нет.

Получение вычета в налоговой инспекции

Чтобы получить имущественный налоговый вычет в налоговой инспекции, как указано в пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, налогоплательщику необходимо представить:
1. Налоговую декларацию по НДФЛ о доходах предыдущего налогового периода.
2. Письменное заявление о предоставлении вычета. Оно составляется в произвольной форме и подшивается в личное дело налогоплательщика.
3. Документы, подтверждающие право собственности на приобретенное жилье. К налоговой декларации следует приложить их копии. Оригиналы остаются у собственника. Если инспектору понадобятся именно оригиналы, то налогоплательщик обязан их только предъявить.
4. Документы об оплате произведенных затрат. К налоговой декларации также прилагаются копии расчетных документов. Оригиналы предъявляются в налоговую инспекцию в случае необходимости.
Все представляемые копии документов нотариального заверения не требуют.
В чем состоят преимущества и недостатки получения имущественного налогового вычета непосредственно в налоговой инспекции? Если налогоплательщик работает в нескольких местах, то, безусловно, этот вариант получения вычета предпочтительнее, так как он его получит в совокупности по всем своим доходам. Но если у приобретателя жилья только одно рабочее место или основной доход он получает от одного работодателя, то получение имущественного налогового вычета в налоговой инспекции не самое удачное решение. Дело в том, что вычет будет предоставлен только по итогам уже прошедшего налогового периода (то есть года). После проверки всех предоставленных документов заключение на возврат налога передается в подразделения федерального казначейства, которые и переводят деньги на счет налогоплательщика в указанном им банке.
Срок возврата налога, согласно ст. 78 НК РФ, определен как месяц со дня подачи заявления о возврате налога. Возвращена будет та сумма НДФЛ, которую удержали с покупателя жилья в течение этого прошедшего налогового периода (года). Неиспользованный остаток имущественного налогового вычета можно будет вернуть в последующие годы. Таким образом, во-первых, придется ждать окончания года, в котором было приобретено жилье, а, во-вторых, скорость возврата денег из бюджета, мягко говоря, не очень высока.

Получение вычета у работодателя

Если налогоплательщик выберет вариант получения имущественного налогового вычета у своего работодателя, ему все равно сначала придется обратиться в налоговую инспекцию по месту жительства, в которую необходимо представить:
- заявление на вычет;
- договор о покупке квартиры или договор о приобретении права на квартиру в строящемся доме;
- документы об оплате;
- свидетельство о праве собственности или акт о передаче квартиры в строящемся доме;
- документ, в котором указаны ИНН и КПП работодателя (это может быть либо копия свидетельства о постановке организации на учет, либо справка из бухгалтерии предприятия).
Отметим, что заполнять налоговую декларацию по НДФЛ и представлять справку о доходах по форме 2-НДФЛ не нужно. Заявление о выдаче подтверждения для получения имущественного вычета по месту работы составляется в произвольной форме. При этом в нем обязательно должны быть указаны следующие данные:
- реквизиты документа, удостоверяющего личность;
- адрес постоянного места жительства;
- ИНН;
- сведения о работодателе, у которого налогоплательщик будет получать вычет.
Если работодателем является организация, то в заявлении следует указать ее наименование, ИНН и КПП. Если работодатель - индивидуальный предприниматель, то его фамилию, имя, отчество и ИНН.
Обратите внимание: в заявлении указывается размер вычета по суммам, направленным на новое строительство или приобретение жилого дома, квартиры или доли в них. Отдельно прописывается размер вычета по суммам, направленным на погашение процентов по целевым займам или кредитам.

Налоговая инспекция в течение месяца рассматривает заявление налогоплательщика и проверяет представленные им документы. Если он имеет право на получение вычета, то налоговый орган выдает налогоплательщику уведомление о праве на имущественный налоговый вычет, форма которого утверждена Приказом ФНС России от 07.12.2004 N САЭ-3-04/147@.
Отдельной строкой в уведомлении указывается фактическая сумма расходов на новое строительство или приобретение жилого дома, квартиры или доли в них. Также отдельной строкой прописывается сумма, потраченная на погашение процентов по целевому займу или кредиту. Именно на эту сумму и будет подтверждено право покупателя жилья на получение вычета у своего работодателя.
Обратите внимание: налогоплательщик вправе получить имущественный налоговый вычет в течение налогового периода только у одного работодателя, который является налоговым агентом. Он обязан предоставить вычет при получении от своего работника выданного налоговым органом подтверждения права на вычет.
Почему выгодно получать налоговый вычет по месту работы? Работодатель не будет перечислять деньги налогоплательщику на счет - он просто не будет удерживать из дохода своего работника НДФЛ, в результате чего последний получит на руки больше денег. Кроме того, ждать, пока кончится год, чтобы получить налоговый имущественный вычет, при таком варианте предоставления вычета не нужно. Как только к налогоплательщику поступит от налоговой инспекции уведомление, и он представит его в свою организацию, налогоплательщик сразу же начнет получать налоговый вычет.
Обратите внимание: вычет предоставляется по доходам того года, на который выдано уведомление налогового органа. При этом не имеет значения, когда работник принес в бухгалтерию указанный документ. Даже если уведомление будет представлено в декабре текущего года, налоговый имущественный вычет будет относиться к доходам этого же года, начиная с января. А вот предоставление вычета по предыдущим налоговым периодам законом не предусмотрено.
Еще один нюанс. Уведомление о праве на вычет предоставляется налогоплательщику один раз в год. Таким образом, если покупатель жилья в течение года поменяет место работы, то у нового работодателя имущественный налоговый вычет он получить не сможет. Ведь для этого потребовалось бы получить новое уведомление от налогового органа, а это невозможно. Как же поступить в этом случае?
Согласно п. 3 ст. 220 НК РФ, если по итогам налогового периода сумма дохода налогоплательщика, полученного у налогового агента (то есть работодателя), оказалась меньше суммы имущественного налогового вычета, определенной в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, то налогоплательщик имеет право на получение вычета в порядке, предусмотренном в п. 2 ст. 220 НК РФ. Другими словами, недостающую сумму вычета можно получить в налоговой инспекции, подав декларацию по НДФЛ и приложив к ней подтверждающие право налогоплательщика на вычет документы. Однако можно подождать и получить остаток вычета у нового работодателя в следующем году, оформив уведомление на соответствующий год.

Проблемы с общим имуществом

Общая долевая собственность

Не так уж и трудно получить вычет, если у приобретенного жилья один собственник, и он сам полностью оплатил покупку. Проблемы возникают у налогоплательщиков, приобретающих жилье в общую долевую или общую совместную собственность.
В ст. 220 НК РФ об этом сказано довольно скупо: "При приобретении имущества в общую долевую либо общую совместную собственность размер имущественного налогового вычета, исчисленного в соответствии с настоящим подпунктом, распределяется между совладельцами в соответствии с их долей (долями) собственности либо с их письменным заявлением (в случае приобретения жилого дома или квартиры в общую совместную собственность)". Поэтому между налогоплательщиками и налоговыми органами могут возникнуть разногласия.

Пример. Семья из 4 человек - двое взрослых и двое детей - приобрела квартиру стоимостью 1 000 000 руб. в общую долевую собственность в равных долях. Причем супруг заплатил 800 000 руб., а супруга - 200 000 руб.

Исходя из трактовки ст. 220 НК РФ налоговыми органами, каждый из членов семьи имеет право на имущественный налоговый вычет в размере 250 000 руб. При этом должны учитываться суммы, внесенные каждым из членов семьи в оплату приобретенного жилья. Следовательно, только супруг может полностью воспользоваться правом на вычет в размере 250 000 руб. Супруга использует вычет в размере 200 000 руб., то есть из своей доли вычета она теряет 50 000 руб.
Общая сумма фактически возможного вычета для этой семьи составляет 450 000 руб. (250 000 + 200 000) вместо 1 000 000 руб.
Справедливо ли это? Большинство специалистов сходятся во мнении, что это так. Они предлагают приспособиться к особенностям законодательства. Так, например, заявление о предоставлении имущественного налогового вычета может быть принято только от дееспособного гражданина. Согласно ГК РФ дееспособным гражданин считается по достижении им 18 лет. Документы о признании своей доли в имуществе могут подписать только совершеннолетние. За несовершеннолетних детей документы подписывают их законные представители. В соответствии с Семейным кодексом РФ ими являются родители. Поэтому, чтобы получить имущественный налоговый вычет, рекомендуется оформлять право собственности на тех граждан, у которых есть налогооблагаемые доходы, то есть на родителей. Неработающий член семьи сможет претендовать на вычет только тогда, когда у него будут доходы, облагаемые НДФЛ по ставке 13%, при условии, если он также вносил деньги в оплату приобретаемого жилья.
Однако есть и другое мнение о размере возможного имущественного налогового вычета при покупке жилья в общую долевую собственность. Каждый из долевых собственников имеет право на вычет в размере 1 000 000 руб. В обоснование этой позиции приводятся следующие аргументы. Во-первых, имущественный налоговый вычет предоставляется государством физическому лицу, и размер этого вычета установлен также для физического лица. Физическое лицо в налоговых правоотношениях - это субъект. Семья таким субъектом не является. Это уже группа субъектов. Лимит имущественного налогового вычета для группы субъектов в НК РФ не определен.
Во-вторых, сумма имущественного налогового вычета и сумма предельного размера имущественного налогового вычета разные понятия. Сумма имущественного налогового вычета - это сумма средств, реально потраченных на приобретение жилья. Сумма предельного размера имущественного налогового вычета - это лимит вычета, предоставляемого одному налоговому субъекту, то есть физическому лицу. Таким образом, каждый из владельцев доли жилья имеет право на вычет в размере 1 000 000 руб.
Эти аргументы были настолько убедительными, что дело дошло до КС РФ. К сожалению, суд встал на сторону налоговых органов. При этом обоснование решения не выглядит столь убедительно, как хотелось бы. В Определении КС РФ от 10.03.2005 N 63-О указано, что по правилу пп. 2 п. 1 данной статьи, при приобретении жилого дома или квартиры в общую долевую собственность имущественный налоговый вычет равен общей сумме расходов, произведенных всеми участниками общей долевой собственности; при этом размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами в соответствии с их долей собственности, но в пределах 600 тыс. руб. (с 01.01.2003 - 1 млн руб.), т.е. пропорционально доле каждого из них.
По мнению суда, такой порядок уравнивает граждан - участников общей долевой собственности с гражданами - собственниками жилого дома или квартиры. В этом случае общая сумма имущественного налогового вычета, предоставляемого как участникам общей долевой собственности, так и собственнику жилого дома или квартиры, остается в пределах единого максимального размера. В противном случае, а именно при предоставлении каждому участнику общей долевой собственности имущественного налогового вычета, равного имущественному налоговому вычету, предоставляемому собственнику жилого дома или квартиры, общая сумма имущественного налогового вычета всех участников общей долевой собственности могла бы в несколько раз превысить сумму имущественного налогового вычета, предоставляемого собственнику жилого дома или квартиры, что недопустимо в силу принципа равенства в сфере налогообложения.
Правда, как можно увидеть из нашего примера, семья, имеющая детей, находится в худшем положении, чем семья без детей. Тем не менее, суд посчитал, что это справедливо.
Хотя та трактовка законодательства, которую дал КС РФ, прямо из НК РФ не вытекает, спорить, по-видимому, бесперспективно. Арбитражные суды, принимая решения, наверняка будут ориентироваться на Определение КС РФ.
Помимо проблем с вычетом могут возникнуть сложности с признанием расходов на приобретение жилья. Как их избежать, советуют налоговые органы. Во-первых, идеальный вариант - полная оплата покупки собственником жилья. Если деньги вносятся за собственника жилья его родственниками, то права на налоговый имущественный вычет не возникает. Поэтому лучше оформить доверенность на того, кто фактически оплатит жилье.
Во-вторых, покупая жилье в общую долевую собственность, можно поручить внести оплату одному из его владельцев. В этом случае остальные собственники должны оформить на него соответствующие доверенности. Тогда каждый из владельцев жилья вправе получить вычет в соответствии со своей долей.

Общая совместная собственность

При покупке квартиры в общую совместную собственность собственникам жилья необходимо решить, кто из них будет обращаться за вычетом. Этот гражданин должен оплатить жилье сам или выписать доверенность на другого человека. После этого в налоговую инспекцию надо принести заявление, в котором всеми собственниками дома или квартиры указано, кто из них претендует на налоговый имущественный вычет.
Обратите внимание: по мнению налоговых органов, если оплату жилья производит только один из владельцев квартиры, то остальные собственники права на вычет не получают, даже если речь идет о супругах.
Налогоплательщики пытаются оспорить эту позицию налоговых органов и приводят следующие возражения. Статья 220 НК РФ не содержит понятия общей собственности супругов как особого режима владения имуществом. Следовательно, в соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ здесь надо руководствоваться нормами гражданского и семейного законодательства.
Согласно п. 2 ст. 244 ГК РФ имущество может находиться в общей собственности без определения долей (совместная собственность). Имущество, нажитое супругами в браке, является их совместной собственностью. В соответствии с п. 2 ст. 34 Семейного кодекса РФ общим имуществом супругов являются приобретенные за счет их общих доходов движимые и недвижимые вещи, а также любое другое имущество, нажитое в браке. При этом не имеет значения, на имя кого из супругов оформлено такое имущество, а также кем из них вносились деньги при его приобретении.
Однако налоговики делают акцент на том, что при приобретении жилья имущественный налоговый вычет предоставляется только в размере фактически произведенных на эти цели расходов. Следовательно, если деньги вносятся только одним из супругов, то второй супруг никаких реальных расходов не несет, значит, и воспользоваться льготой он не может.
Выход из этой ситуации видится следующий. Одному из супругов нужно подтвердить, что квартира была оплачена с его согласия. Например, можно заключить договор поручения, по которому одна сторона обязуется оплатить дом, квартиру или долю в них от имени и за счет другой стороны. Потом ему следует подписать доверенность на внесение одним супругом денег в оплату стоимости жилья за другого супруга, оформленную в простой письменной форме до момента внесения денежных средств. После оформления указанных документов оба супруга получат право на налоговый имущественный вычет.
Еще один нюанс. Ни передать право на налоговый имущественный вычет, ни отказаться от него в пользу другого владельца жилья ни один из собственников жилья не может, так как в НК РФ это не предусмотрено. Таким образом, после того как владельцы общей совместной собственности подадут в налоговый орган заявление о распределении между ними размера имущественного налогового вычета по жилью, все они теряют право на получение вычета по другому объекту. И не важно, как был распределен между ними указанный вычет.

А.В.Анищенко
Эксперт журнала
"Актуальные вопросы
бухгалтерского учета
и налогообложения"
Подписано в печать
13.07.2005