Выдержки : "Аудиторские ведомости", 2005, N 4 Выдержки : "Аудиторские ведомости", 2005, N 4

ПРЕДОСТАВЛЕНИЕ ИМУЩЕСТВЕННЫХ
НАЛОГОВЫХ ВЫЧЕТОВ В 2005 Г.

Федеральным законом от 20.08.2004 N 112-ФЗ "О внесении изменений в статьи 220 и 224 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" внесены изменения в ст.ст.220 и 224 гл.23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ. С учетом этих изменений определенные коррективы с 1 января 2005 г. соответственно вносятся и в порядок предоставления налогоплательщикам имущественных налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ). Положения Закона применяются к правоотношениям, возникшим с 1 января 2005 г.
В статье рассматриваются изменения, касающиеся порядка предоставления налоговых вычетов тем налогоплательщикам, которые совершают операции с недвижимым имуществом.
Имущественные налоговые вычеты
в связи с приобретением или новым
строительством жилых объектов

До 1 января 2005 г. налогоплательщики были вправе уменьшить полученные ими в налоговом периоде доходы на сумму имущественного налогового вычета, в которую включались расходы на новое строительство или приобретение жилого дома или квартиры на территории Российской Федерации в пределах 1 млн руб. (до 1 января 2003 г. - в пределах 600 тыс. руб.), а также расходы по уплате процентов по ипотечным кредитам, полученным в российских банках. В соответствии с новой редакцией пп.2 п.1 ст.220 НК РФ с 1 января 2005 г. в сумму имущественного налогового вычета включаются суммы, израсходованные налогоплательщиками на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры или доли (долей) в них, в размере фактически произведенных расходов, а также суммы, направленные на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций Российской Федерации, и фактически израсходованные налогоплательщиками на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры или доли (долей) в них.
Необходимо учитывать, что перечень объектов жилья, в отношении которых предоставляется указанный имущественный налоговый вычет, является закрытым и расширительному толкованию не подлежит. Поэтому, если, например, налогоплательщик приобрел по договору купли-продажи комнату в коммунальной квартире и при этом в свидетельстве о государственной регистрации права собственности в качестве объекта права указана именно комната, а не доля в праве собственности на квартиру, он не вправе претендовать на имущественный налоговый вычет по расходам на приобретение данной комнаты.

Пример. В 2004 г. налогоплательщик приобрел комнату в коммунальной квартире за 400 тыс. руб. В свидетельстве о государственной регистрации прав указано право собственности этого гражданина на 1/4 долю в квартире. В 2004 г. заработок налогоплательщика по месту основной работы составил 700 тыс. руб., с него работодателем был удержан НДФЛ в размере 91 тыс. руб. (700 000 х 0,13). Предельная величина имущественного налогового вычета, которым может воспользоваться налогоплательщик, составляет 250 тыс. руб. (1 000 000 : 4). Таким образом, в данном случае налогоплательщик вправе по окончании налогового периода воспользоваться имущественным налоговым вычетом в сумме 250 тыс. руб. при подаче им налоговой декларации за 2004 г. При этом сумма налога на доходы, подлежащая возврату из бюджета, составляет 32,5 тыс. руб. (250 000 х 0,13).

Как и ранее, общий размер имущественного налогового вычета, предусмотренного пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, не может превышать 1 млн руб. без учета сумм, направленных на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций Российской Федерации и фактически израсходованным налогоплательщиком на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры или доли (долей) в них.
Если налогоплательщиком до 1 января 2005 г. был получен не ипотечный кредит, а целевой заем (кредит) на покупку или строительство жилья, проценты за пользование которым он продолжает выплачивать и в 2005 г., то суммы, направленные в 2005 г. на погашение процентов по данному целевому займу (кредиту), подлежат включению в сумму имущественного налогового вычета налогоплательщика при определении налоговой базы по налогу на доходы за 2005 г. при условии документального подтверждения целевого использования кредита (займа).
Проценты, уплаченные налогоплательщиками за пользование кредитными (заемными) средствами, полученными в иностранных организациях, в сумме имущественного налогового вычета не учитываются.
Следует обратить внимание и на то, что в новой редакции пп.2 п.1 ст.220 НК РФ поименованы конкретные виды расходов покупателей и застройщиков жилья, которые могут включаться в сумму имущественного налогового вычета.
В частности, при строительстве или приобретении дома или доли (долей) в нем в фактические расходы могут включаться расходы:
- на разработку проектно-сметной документации;
- на приобретение строительных и отделочных материалов;
- на приобретение жилого дома, в том числе не оконченного строительством;
- связанные с работами или услугами по строительству (достройке дома, не оконченного строительством) и отделке;
- на подключение к сетям электро-, водо-, газоснабжения и канализации или создание автономных источников электро-, водо-, газоснабжения и канализации.
При приобретении квартиры или доли (долей) в ней в фактические расходы могут включаться расходы:
- на приобретение квартиры или прав на квартиру в строящемся доме;
- на приобретение отделочных материалов;
- связанные с отделкой квартиры.
Эти расходы могут включаться в сумму имущественного налогового вычета налогоплательщиков только при условии их документального подтверждения. Кроме того, необходимо отметить, что принятие к вычету расходов на достройку и отделку приобретенного дома или отделку приобретенной квартиры возможно в том случае, если в договоре, на основании которого они приобретены, указано приобретение не завершенных строительством жилого дома или квартиры (прав на квартиру) без отделки или доли (долей) в них.
Имущественный налоговый вычет предоставляется налогоплательщикам на основании их письменного заявления, а также платежных документов, оформленных в установленном порядке и подтверждающих факт уплаты налогоплательщиками денежных средств по произведенным ими расходам. Такими документами являются квитанции к приходным ордерам, банковские выписки о перечислении денежных средств со счета покупателя на счет продавца, товарные и кассовые чеки, акты о закупке материалов у физических лиц с указанием в них адресных и паспортных данных продавца и другие документы.
Для подтверждения права на имущественный налоговый вычет налогоплательщики представляют:
- при строительстве или приобретении жилого дома (в том числе не оконченного строительством) или доли (долей) в нем - документы, подтверждающие право собственности на жилой дом или долю (доли) в нем;
- при приобретении квартиры, доли (долей) в ней или прав на квартиру в строящемся доме - договор о приобретении квартиры, доли (долей) в ней или прав на квартиру в строящемся доме, акт о передаче квартиры (доли (долей) в ней) налогоплательщику или документы, подтверждающие право собственности на квартиру или долю (доли) в ней.
Важное новшество, содержащееся в новой редакции пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, заключается в том, что налогоплательщики вправе получить имущественный налоговый вычет до окончания строительства квартиры в строящемся доме, т.е. еще до получения свидетельства о праве собственности на квартиру.
При приобретении имущества в общую долевую собственность размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами имущества пропорционально их доле (долям) собственности, а при приобретении имущества в общую совместную собственность - по договоренности между всеми совладельцами в соответствии с их письменным заявлением.

Пример. Супруги приобрели в равнодолевую собственность в 2005 г. квартиру за 1,6 млн руб., согласно платежным документам каждый из них заплатил по 800 тыс. руб. Доход супруга за 2005 г., облагаемый НДФЛ по ставке 13%, составил 1,2 млн руб., доход супруги - 600 тыс. руб. Как и ранее, предельный размер имущественного налогового вычета предоставляется только по объекту недвижимости в целом. Поэтому, если супруги приобрели квартиру в долевую собственность, то имущественный налоговый вычет предоставляется каждому из них в соответствии с его долей собственности. В данном случае размер вычета, которым может воспользоваться каждый из супругов, составляет 500 тыс. руб. (1 000 000 : 2). В соответствии с платежными документами, подтверждающими оплату каждым из супругов своей доли собственности в приобретенной ими квартире и необходимыми для представления имущественного налогового вычета, каждый из супругов вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом в сумме 500 тыс. руб. При этом сумма НДФЛ, подлежащая возврату из бюджета, для каждого из супругов составит 65 тыс. руб. (500 000 х 0,13).

Повторное предоставление налогоплательщику имущественного налогового вычета, установленного пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, не допускается. Это означает, что налогоплательщики вправе получить данный имущественный налоговый вычет только по одному объекту приобретенного ими либо построенного жилья и только после оформления этого жилого объекта в собственность. Таким образом, в случае направления налогоплательщиками денежных средств на новое строительство либо приобретение доли (долей) квартиры или жилого дома указание их в свидетельстве о государственной регистрации прав или ином документе, устанавливающем право собственности на указанные объекты, является обязательным условием предоставления налогоплательщикам имущественного налогового вычета. Если в налоговом периоде имущественный налоговый вычет не может быть использован полностью, то его остаток может быть перенесен на последующие налоговые периоды до полного его использования.
Имущественный налоговый вычет не применяется в случаях, если оплата расходов на строительство или приобретение жилого дома, квартиры или доли (долей) в них для налогоплательщика производится за счет средств работодателей или иных лиц, а также в случаях, если сделка купли-продажи жилого дома, квартиры или доли (долей) в них совершается между физическими лицами, являющимися взаимозависимыми в соответствии с п.2 ст.20 НК РФ.
На основании п.1 ст.20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. Подпунктом 3 п.1 ст.20 взаимозависимыми признаются в том числе лица, состоящие в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого. Согласно п.2 ст.20 суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п.1 ст.20, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Таким образом, физические лица, состоящие в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя или усыновленного, а также попечителя и опекаемого, т.е. признаваемые в соответствии с п.1 ст.20 НК РФ взаимозависимыми лицами, вправе получить имущественный налоговый вычет, предусмотренный пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, если отношения между этими лицами не оказали влияние на условия и экономические результаты заключенной между ними сделки купли-продажи жилого дома, квартиры или доли (долей). Если же отношения между указанными лицами оказали влияние на условия и экономические результаты заключенной между ними сделки купли-продажи жилого дома, квартиры или доли (долей), то возникают основания для признания в судебном порядке лиц, участвующих в сделке, взаимозависимыми по иным основаниям, чем предусмотренным п.1 ст.20 НК РФ. При наличии судебного решения о признании участников сделки взаимозависимыми лицами имущественный налоговый вычет не применяется.

Порядок получения имущественного налогового
вычета у работодателя (налогового агента)

До 1 января 2005 г. имущественный налоговый вычет в связи с новым строительством и приобретением жилья предоставлялся налогоплательщикам - налоговым резидентам Российской Федерации при определении налоговой базы по НДФЛ только по окончании налогового периода на основании их письменного заявления при подаче налоговой декларации в налоговый орган по месту жительства.
Для принятия решения о предоставлении налогоплательщикам имущественного налогового вычета, установленного пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, или отказа в его предоставлении по причине несоблюдения налогоплательщиками требований налогового законодательства налоговые органы обязаны провести камеральную налоговую проверку полученных деклараций по налогу на доходы, а также представленных налогоплательщиками документов. Поскольку суммы налога, причитающиеся к возврату в связи с предоставлением полагающихся налогоплательщикам имущественных налоговых вычетов, следует рассматривать как излишне уплаченные суммы налога, возврат таких сумм налога осуществляется в общеустановленном порядке в соответствии со ст.78 НК РФ. Согласно п.п.7 и 8 ст.78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика.
После проверки всех документов и вынесения положительного решения налоговые органы передают заключения на возврат причитающихся сумм налога на доходы в подразделения Федерального казначейства, которые переводят деньги на указанные налогоплательщиками банковские счета. Пунктом 9 ст.78 НК РФ установлено, что возврат излишне уплаченных сумм налога производится за счет средств того бюджета, в который произошла переплата, в течение одного месяца со дня подачи налогоплательщиком заявления о возврате налога.
С 1 января 2005 г. имущественный налоговый вычет в связи с новым строительством либо приобретением на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры или доли (долей) в них, установленный пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, может быть предоставлен налогоплательщикам на основании п.3 ст.220 НК РФ (в ред. Закона N 112-ФЗ) до окончания налогового периода при подаче письменного заявления работодателю (налоговому агенту), к которому должно прилагаться подтверждение их права на имущественный налоговый вычет, выданное налоговым органом по форме, которая утверждается ФНС России.
С учетом того, что согласно ст.56 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) трудовой договор есть соглашение между работодателем и работником и при этом в качестве работодателя может выступать как физическое, так и юридическое лицо (ст.20 ТК РФ), индивидуальные предприниматели вправе заключать с физическими лицами трудовые договоры в качестве работодателей. Исходя из этого индивидуальные предприниматели вправе предоставить своим работникам, с которыми у них заключены трудовые договоры, имущественный налоговый вычет, предусмотренный пп.2 п.1 ст.220 НК РФ, в соответствии с порядком, установленным п.3 ст.220 НК РФ.
Приказом ФНС России от 07.12.2004 N САЭ-3-04/147@ утверждена форма уведомления о подтверждении налоговым органом права налогоплательщика на предусмотренный пп.2 п.1 ст.220 НК РФ имущественный налоговый вычет (далее - Уведомление).
Для получения Уведомления налогоплательщикам необходимо представить в налоговый орган по месту жительства:
- письменное заявление с указанием паспортных данных, адреса постоянного места жительства, ИНН (при наличии), а также размера имущественного налогового вычета в части расходов, направленных на новое строительство жилого дома, квартиры или доли (долей) в них (далее - объект), приобретение объекта, уплаченных сумм процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций Российской Федерации и фактически израсходованным налогоплательщиком на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации объекта;
- при строительстве или приобретении жилого дома (в том числе не оконченного строительством) или доли (долей) в нем - документы, подтверждающие право собственности на жилой дом или долю (доли) в нем;
- при приобретении квартиры, доли (долей) в ней или прав на квартиру в строящемся доме - договор о приобретении квартиры, доли (долей) в ней или прав на квартиру в строящемся доме, акт о передаче квартиры (доли (долей) в ней) налогоплательщику или документы, подтверждающие право собственности на квартиру или долю (доли) в ней;
- платежные документы, оформленные в установленном порядке и подтверждающие факт уплаты денежных средств налогоплательщиком по произведенным расходам (квитанции к приходным ордерам, банковские выписки о перечислении денежных средств со счета покупателя на счет продавца, товарные и кассовые чеки, акты о закупке материалов у физических лиц с указанием в них адресных и паспортных данных продавца и другие документы);
- справку с места работы, выданную работодателем (налоговым агентом), с обязательным указанием наименования, ИНН и КПП организации, фактического и юридического адресов местонахождения налогового агента либо фамилии, имени, отчества и ИНН индивидуального предпринимателя.
Право на получение имущественного налогового вычета у налогового агента должно быть подтверждено налоговым органом в срок, не превышающий 30 календарных дней со дня подачи налогоплательщиками письменного заявления и соответствующих документов. После проверки налоговым органом принимается решение о выдаче Уведомления о подтверждении права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет или о направлении заявителю письменного сообщения об отказе в выдаче подтверждения права на имущественный налоговый вычет.
В Уведомлении указывается сумма имущественного налогового вычета в связи с расходами на новое строительство или приобретение жилья, право на получение которой налогоплательщиком подтверждается налоговым органом. При этом сумма, потраченная налогоплательщиком на погашение процентов за пользование целевым займом (кредитом) и подлежащая включению в сумму имущественного налогового вычета, указывается в Уведомлении отдельной строкой.
При подготовке документов для представления в налоговый орган налогоплательщикам следует обратить внимание на очень важное обстоятельство: для подтверждения права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет и выдачи Уведомления налоговые органы должны располагать всеми необходимыми сведениями. Если налогоплательщик не укажет все обязательные данные либо представит не все требуемые в его случае документы, налоговый орган будет вынужден уведомить налогоплательщика об отсутствии возможности подтвердить его право на имущественный налоговый вычет и предложить налогоплательщику представить новое заявление с указанием всех необходимых сведений.
При получении от налогоплательщика подтверждения права на имущественный налоговый вычет, выданного налоговым органом, налоговый агент обязан предоставить имущественный налоговый вычет. Следует учитывать, что налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета только у одного налогового агента по своему выбору. Поэтому в Уведомлении указывается наименование конкретного работодателя (налогового агента), который вправе предоставлять налогоплательщику в текущем налоговом периоде имущественный налоговый вычет в связи с расходами на новое строительство или приобретение жилья. Выданное налоговым органом Уведомление передаче другому налоговому агенту не подлежит.
В Уведомлении указывается конкретный налоговый период, за который налогоплательщику может предоставляться имущественный налоговый вычет налоговым агентом на основании соответствующего подтверждения налогового органа. Таким образом, при обращении налогоплательщика в 2005 г. за подтверждением права на имущественный налоговый вычет в специально отведенном поле Уведомления данное право подтверждается за весь 2005 г. в целом. Полученное налогоплательщиком Уведомление действует до 1 января года, следующего за годом его выдачи. Например, если работник в апреле 2005 г. (или позднее) представит в бухгалтерию организации полученное им в налоговом органе Уведомление за 2005 г., работодатель (налоговый агент) вправе произвести работнику возврат удержанных с его заработной платы сумм НДФЛ за январь, февраль и март 2005 г.
Поскольку в ст.220 НК РФ не предусмотрено ограничений в возможности предоставления имущественного налогового вычета работодателем (налоговым агентом) в зависимости от года, в котором у налогоплательщика возникло право на получение данного вычета, работодатель вправе в 2005 г. предоставить работнику имущественный налоговый вычет в связи с расходами на новое строительство или приобретение жилья на основании представленного налогоплательщиком Уведомления при возникновении у работника указанного права как в 2004 г., так и в 2005 г.
Уведомление, подтверждающее право налогоплательщика на имущественный налоговый вычет, может быть выдано налоговым органом налогоплательщику на текущий налоговый период только один раз. Если в течение налогового периода у налогоплательщика происходит смена работодателя, который предоставлял налогоплательщику имущественный налоговый вычет, или по итогам налогового периода сумма дохода налогоплательщика, полученного у налогового агента, оказалась меньше суммы имущественного налогового вычета, определенной в соответствии с пп.2 п.1 ст.220 НК РФ (т.е. в случаях, когда имущественный налоговый вычет в данном налоговом периоде не может быть использован налогоплательщиком полностью), налогоплательщик может получить оставшуюся часть имущественного налогового вычета либо на основании письменного заявления при подаче им декларации по НДФЛ в налоговый орган по месту жительства по окончании налогового периода, либо у работодателя (налогового агента) в следующем налоговом периоде в порядке, предусмотренном п.3 ст.220 НК РФ.
В последнем случае налогоплательщик должен вновь обратиться в налоговый орган за получением Уведомления, подтверждающего его право на получение имущественного налогового вычета в части, оставшейся после предоставления имущественного налогового вычета по НДФЛ за предыдущий налоговый период. Таким образом, в случае перемены места работы в текущем налоговом периоде налогоплательщик не сможет в 2005 г. продолжать получать имущественный налоговый вычет у нового работодателя в части, оставшейся после предоставления такого вычета за указанный налоговый период предыдущим работодателем.

Т.Ю.Левадная
Советник налоговой службы
Российской Федерации III ранга
Подписано в печать
18.03.2005